Расходы на обучение сотрудников. Как оформить и отразить в учете расходы на обучение сотрудников в их собственных интересах

Квалифицированные работники, обладающие самыми современными знаниями в своей отрасли, – достояние компании, самый ценный ее ресурс. Именно поэтому руководство предприятия должно регулярно направлять своих сотрудников на обучение. Рассмотрим же проблемы налогообложения, связанные с оплатой подготовки и переподготовки специалистов.

Обучение персонала, проведение профессиональной подготовки и переподготовки работников, повышение их квалификации являются весьма актуальными для многих организаций. Равно как и вопросы налогообложения связанных с этими процессами расходов.

В положениях Трудового кодекса РФ (ТК РФ), в частности, в ст. 196 предусмотрено, что работодатель имеет право определять необходимость в профессиональной подготовке и переподготовке кадров для собственных нужд. При этом он может проводить профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации сотрудников, обучение их вторым профессиям и т. д. В случаях, предусмотренных законодательством, работодатель обязан проводить повышение квалификации работников, если это является условием выполнения ими определенных видов деятельности.

Формы профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации, перечень необходимых профессий определяются работодателем с учетом мнения представительного органа работников. Порядок представления установлен в ст. 372 ТК РФ.

Работники же, в свою очередь, согласно ст. 197 ТК РФ имеют право на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации, включая обучение новым специальностям.

Указанное право реализуется путем заключения дополнительного договора между сотрудником и работодателем.

Учеба и НДФЛ

В п. 21 ст. 217 Налогового кодекса РФ (НК РФ) предусмотрено, что от обложения НДФЛ освобождаются суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в образовательных учреждениях. В этой связи смотрите письма Минфина России от 24.03.2010 г. № 03–04–07/1–15, от 7.05.2008 г. № 03–04–06–01/124.

Суммы платы за обучение не облагаются НДФЛ только в случае, если его осуществляет российское лицензированное учреждение. Также не подлежат налогообложению суммы оплаты за обучение в иностранном образовательном учреждении, обладающем соответствующим статусом.

Следовательно, оплаченное обуче­ние, проводимое иными лицами, не имеющими соответствующего статуса, облагается НДФЛ, то есть признается доходом физического лица. Мнение Минфина России по этому поводу в письмах от 27.12.2010 г. № 03–04–05/9– 754, от 7.09.2009 г. № 03–04–06–01/234.

Наличие трудовых отношений между организацией, оплачивающей обучение, и обучающимся лицом не влия­ет на освобождение от налогообложения сумм такой оплаты. Такую позицию выразил Минфин в письмах от 20.01.2011 г. № 03–04–06/6–6, от 10.09.2009 г. № 03–04– 06–02/67.

…если организация компенсирует работнику расходы на обучение, которые тот оплатил за счет собственных средств, от налогообложения НДФЛ освобождается сумма возмещения расходов…

Даже если организация оплачивает обучение детей сотрудников организации, а также иных лиц, не являю­щихся ее сотрудниками, налоговым агентом по НДФЛ она не выступает. Эти суммы не подлежат обложению НДФЛ на основании п. 21 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина Рос­сии от 15.02.2011 г. № 03–04–06/6–28).

В Налоговом кодексе не установлены обязанности лиц, не являющихся налоговыми агентами, представлять све­дения о доходах, полученных от них физическими лица­ми. Данная обязанность предусмотрена в ст. 230 НК РФ только для налоговых агентов (письмо Минфина России от 17.09.2009 г. № 03–04–06–01/237).

Если организация компенсирует работнику расходы на обучение, которые тот оплатил за счет собственных средств, от налогообложения НДФЛ освобождается сумма возмещения расходов в пределах установленных норм (п. 3 ст. 217 НК РФ). Учитывая, что действующим законода­тельством нормы не установлены, работодатель сам опре­деляет необходимость получения работником образова­ния и устанавливает нормы возмещения расходов на обучение во внутреннем локальном документе.

Страховые взносы во внебюджетные фонды

Суммы платы за обучение по основным и дополнитель­ным профессиональным образовательным программам, в том числе за подготовку и переподготовку работников, не подлежат обложению страховыми взносами. При этом не имеет значения (как и с НДФЛ), по чьей инициативе обучается работник – работодателя или своей. Главное, чтобы обучение проходило по основным или дополни­тельным программам в соответствии с государственны­ми стандартами и требованиями.

Также специалисты Минздравсоцразвития в письмах от 5.08.2010 г. № 2519-19, от 6.08.2010 г. № 2538-19 отме­тили следующее. Оплата обучения работника, проводи­мого по инициативе работодателя с целью более эффек­тивного выполнения им трудовых обязанностей, вне зависимости от формы такого обучения не подлежит обложению страховыми взносами на основании ст. 9 закона о страховых взносах. К необлагаемым выплатам также отнесены все виды установленных законодатель­ством РФ компенсаций, связанных с возмещением расхо­дов на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации (пп. «е» п. 2 ч. 1 ст. 9 закона о страховых взносах). Гарантии и компенсации сотруд­никам, совмещающим работу с обучением, установлены в гл. 23 ТК РФ.

На основании пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессио­нальных заболеваний» не подлежат обложению страхо­выми взносами все виды установленных законодательст­вом компенсационных выплат, связанных с возмещением расходов на подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников.

Налог на прибыль

Расходы на обучение, профподготовку и переподготов­ку работников организации-налогоплательщика вклю­чаются в состав прочих расходов, связанных с произ­водством и реализацией, на основании пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ.

При этом необходимо соблюдение двух условий, преду­смотренных п. 3 ст. 264 НК РФ. Во-первых, обучаться сотрудники должны на основании договора с российски­ми образовательными учреждениями, имеющими госу­дарственную аккредитацию и лицензию.

Во-вторых, обучаться могут только специалисты, заключившие с организацией трудовой договор. Еще возможен специальный договор, согласно которому сту­дент не позднее трех месяцев после окончания обуче­ния, оплаченного компанией, обязан заключить с ней трудовой договор и отработать не менее одного года.

А что если трудовой договор между указанным физи­ческим лицом и налогоплательщиком был прекращен до истечения одного года с даты начала его действия? В таком случае работодатель обязан включить во вне­реализационные доходы отчетного (налогового) перио­да, в котором прекратил действие данный трудовой договор, сумму платы за обучение, подготовку или переподготовку соответствующего сотрудника, учтен­ную ранее при исчислении налоговой базы (пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ).

…затраты на подготовку и переподготовку кадров учитываются, даже если сотрудник был отчислен за неуспеваемость...

Если три месяца прошло, а трудовой договор так и не был заключен, то компания также должна включить плату за обучение во внереализационные доходы отчет­ного (налогового) периода, в котором истек срок заклю­чения данного договора.

Об этом говорится в письме ФНС России от 11.04.2 0 11 г. № КЕ-4–3/5722@, в письмах Минфина России от 8.09. 2 0 0 9 г. № 03–03–06/1/575, от 10.09.2009 г. № 03–04–06–02/67.

Довольно много спорных моментов связано с обучени­ем в течение испытательного срока. К примеру, учитыва­ются ли расходы на выплату стипендии соискателю, при­нятому на работу после обучения. Или еще интереснее: учитываются ли такие расходы, если соискатель не про­шел испытательный срок?

Рекомендации Минфина России на этот счет весьма неоднозначны. В письме от 17.04.2009 г. № 03–03– 06/1/257 указано, что стипендию соискателю, принятому на работу после окончания обучения, нельзя учесть в составе прочих расходов (в целях налогообложения по налогу на прибыль).

Однако согласно более раннему письму Минфина Рос­сии от 7.05.2008 г. № 03–04–06–01/123 если соискателя после обучения берут в штат, то затраты на обучение и выплату стипендии учитываются в прочих расходах, связанных с производством и реализацией. Если же со искатель не прошел испытательный срок, то стипен­дию нельзя включить в расходы в целях налогообложе­ния (письма Минфина России от 17.04.2009 г. № 03–03– 06/1/257, от 7.05.2008 г. № 03–04–06–01/123).

Платить за неучей?

Что, если человек не закончил обучение (курс, програм­му)? Официальных разъяснений на этот счет нет, но есть довольно богатая судебная практика. Так, в постановле­нии ФАС Уральского округа от 10.12.2009 г. № Ф09– 9824/09-С3 сказано, что право на признание командиро­вочных расходов, связанных с подготовкой и переподго­товкой кадров, возникает только по факту завершения сотрудником обучения при наличии подтверждающего документа. С другой стороны, в постановлении ФАС Московского округа от 9.11.2007 г. № КА-А40/ 10001–07 говорится, что затраты на подготовку и переподготовку кадров учитываются, даже если сотрудник был отчислен за неуспеваемость. Скорее всего, налогоплательщикам, принявшим решение о признании в данной ситуации расходов в целях налогообложения прибыли, придется доказывать свою позицию в суде.

На основании пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществле­ния расходов на оплату сторонним организациям выпол­ненных ими работ (предоставленных услуг) при приме­нении метода начисления признается:

• дата расчетов в соответствии с условиями заключен­ных договоров;
• дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;
• последнее число отчетного (налогового) периода.

Для признания в целях налогообложения прибыли рас­ходов на обучение документальным подтверждением могут служить:

• договоры на обучение с организацией, имеющей соот­ветствующую лицензию на образовательные услуги;
• копия лицензии. Копию лицензии можно не представ­лять, однако в этом случае ссылка на нее должна в обяза­тельном порядке содержаться в договоре;
• приказ руководителя о направлении сотрудника на обучение, учебная программа образовательного учреж­дения с указанием количества часов посещений;
• акт на оказанные услуги, в котором есть ссылка на договор, а также указаны Ф. И. О. лица, прошедшего обучение, наименование курса, место и время проведе­ния обучения;
• документ, выданный слушателю курсов или образо­вательной программы (диплом, удостоверение о повы­шении квалификации, сертификат и т. п.).

Разъяснения Минфина о докумен­тах, подтверждающих расходы на обучение, представлены в письме от 21.04.2010 г. № 03–03–06/2/77.

Налогоплательщик обязан хра­нить документы, подтверждающие расходы на обучение, в течение всего срока действия договора обучения и одного года работы физического лица, подготовка или переподготовка которого были оплачены налогоплательщиком, но не менее четырех лет. Не признаются расходами на обучение работников рас­ходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, с содержанием образовательных учреждений, а также с выполнением для них бесплатных работ или оказанием им бесплатных услуг. Это также предусмотре­но в ст. 264 НК РФ.

НДС на профобучение

Образовательные услуги коммерческих образовательных учреждений облагаются НДС по ставке 18%. «Входной» НДС, уплаченный российскому образовательному учреж­дению, организация может предъявить к вычету при соблюдении определенных условий (ст. 171 НК РФ): дол­жен быть подписан акт об оказании соответствующих услуг и получен правильно оформленный счет-фактура с указанием суммы НДС.

Не облагаются НДС услуги некоммерческих образова­тельных организаций (НКО), расположенных на террито­рии России, по проведению учебно-производственного процесса, за исключением консультационных услуг (пп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Операции по реализации не подлежащих лицензиро­ванию услуг по проведению НКО учебно-производственного процесса в форме разовых лекций, стажировок, семинаров и других видов обучения, не сопровождаю­щихся итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании, облагаются НДС в общем порядке (пись­ма Минфина России от 27.08.2008 г. № 03–07–07/81, от 20.07.2007 г. № 03–07–07/24).

Если образовательные услуги оказаны иностранной организацией за пределами территории России, они не являются объектом обложения НДС (пп. 3 п. 1 ст. 148 НК РФ). Для подтверждения факта оказания услуги за рубе­жом необходимы наличие документов, подтверждающих место оказания услуги, программа, устав либо иные доку­менты (письмо Минфина России от 5.08.2010 г. № 03–04– 06/6–163).

…если иностранной организацией услуги оказаны на территории России, то местом их реализации признается наша страна. Тогда услуги облагаются НДС…

Иностранная организация может осуществлять дея­тельность не через постоянное представительство и не состоять на учете в качестве налогоплательщика в российских налоговых органах. В этом случае россий­ская организация, оплачивающая услуги по обучению своего сотрудника, будет налоговым агентом, обязанным исчислить, удержать и уплатить в бюджет соответствую­щую сумму НДС в полном объеме.

Производится это за счет средств, подлежащих пере­числению иностранной организации или другим лицам по ее указанию, по ставке 18/118 от суммы платежа. НДС уплачивается одновременно с перечислением средств иностранному образовательному учреждению. Россий­ская компания как налоговый агент имеет право на вычет суммы НДС, удержанной из доходов иностранной орга­низации и перечисленной в бюджет, в порядке, установ­ленном в п. 3 ст. 171 НК РФ.

Налог на прибыль

Средний заработок, который положен сотруднику за время обучения, включите в состав расходов на оплату труда и учтите при расчете налога на прибыль. Ведь начисления сотрудникам за время их обучения с отрывом от работы прямо поименованы в перечне расходов на оплату труда (п. 19 ст. 255 НК РФ). При этом расходы на оплату труда учитываются при налогообложении, если они предусмотрены:

Законодательством России;

Трудовыми договорами, контрактами;

Коллективными договорами.

И в данном случае средний заработок, сохраняемый за сотрудником за время обучения, является выплатой, предусмотренной законодательством (ст. 187 ТК РФ).

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы на обучение сотрудника на однодневном семинаре, если по его окончании сотрудник не получил никакого документа об образовании ?

Ответ на этот вопрос зависит от того, выполнены ли условия, при которых расходы на обучение сотрудника можно учесть при расчете налога на прибыль. В частности, условие о том, что у российского учебного заведения должна быть лицензия (подп. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ).

Дело в том, что сама по себе образовательная деятельность в форме разовых лекций, стажировок, семинаров, по окончании которых не выдается документ об образовании и (или) квалификации, не подлежит лицензированию, поскольку не входит в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 28 октября 2013 г. № 966. Следовательно, у организации, которая проводит одноразовые семинары, может не быть лицензии. В этом случае расходы на обучение сотрудника нельзя учесть при расчете налога на прибыль (п. 3 ст. 264 НК РФ).

Если же все необходимые условия (в т. ч. наличие лицензии) выполнены, расходы на обучение сотрудника на однодневном семинаре можно учесть при расчете налога на прибыль. В Налоговом кодексе РФ нет условия о том, что тот факт, что сотрудник прошел обучение, нужно подтвердить каким-либо документом. Такой вывод следует из подпункта 23 пункта 1 и пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Тем более что в некоторых случаях выдача документа об образовании и проведение итоговой аттестации не предусмотрены. В частности, это относится к однодневным семинарам.

Ситуация: как учесть при расчете налога на прибыль расходы на проезд и проживание сотрудника, если он едет на семинар за границу?

Поездку сотрудника на заграничный семинар оформите как обычную командировку (ст. 187 ТК РФ).

Тогда стоимость проезда, проживания, виз и других аналогичных расходов можно списать на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Такие затраты компенсируйте сотруднику только в том случае, если их стоимость не входит в общую цену договора. Ведь, как правило, стоимость проезда, проживания, виз и прочих подобных расходов организатор семинара включает в общий счет.

Суточные организация должна выплатить сотруднику в любом случае независимо от того, каким способом оплачивается стоимость проезда, проживания, виз и прочих подобных расходов - в общей стоимости или отдельно (п. 11 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. № 749). При расчете налога на прибыль суточные не нормируются (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Помимо услуг по обучению сотрудников, организаторы семинаров могут предлагать культурно-развлекательную программу. Затраты на нее нельзя учесть при расчете налога на прибыль (п. 3 ст. 264 НК РФ). Однако если в договоре и акте стоимость развлечений (отдыха) не будет выделена отдельной строкой, учтите ее в общей стоимости семинара. Это подтверждает и арбитражная практика (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 16 сентября 2005 г. № А64-1000/04-6).

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы на обучение сотрудника на семинаре? Семинар связан с новым запланированным видом деятельности организации.

Ответ: да, можно.

Обучение, связанное с обретением новых навыков и знаний (способствующих осуществлению организацией нового вида деятельности), можно считать профессиональной переподготовкой сотрудника (ст. 73, 76 Закона от 29 декабря 2012 г. № 273-ФЗ).

Поэтому затраты на такую переподготовку сотрудника в интересах организации (при соблюдении прочих условий) учтите при расчете налога на прибыль в прочих расходах (подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ). Налоговый кодекс РФ не накладывает ограничений на учет в налогооблагаемой базе расходов, которые связаны с освоением организацией нового вида деятельности.

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть стоимость питания сотрудника во время семинара?

Да, можно, при условии что стоимость питания включена в цену семинара и не выделена в документах отдельной строкой.

Если организатор семинара не уточнял, какие позиции включает цена семинара, то уменьшите налогооблагаемый доход на всю сумму. Основание - пункт 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Если же стоимость питания в документах выделена отдельно, то в составе расходов на обучение можно учесть только стоимость семинара. Дело в том, что расходы на питание не относятся к затратам на обучение кадров. Подробнее о расходах на питание сотрудников см. Как учесть при налогообложении расходы на бесплатное питание, которое организация предоставляет сотруднику по своей инициативе .

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы на профессиональное обучение совместителя? Обучение проводится по инициативе организации .

Да, можно.

Пункт 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ позволяет учесть при налогообложении прибыли расходы на профессиональное обучение сотрудников организации. Сотрудниками признаются граждане, с которыми заключены трудовые договоры (ст. 20 и 282 ТК РФ). Поскольку с совместителями заключаются трудовые договоры, то при выполнении всех прочих условий расходы на их обучение уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Правомерность такого подхода подтверждает письмо Минфина России от 11 ноября 2013 г. № 03-04-06/48063.

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль затраты на получение водительских прав? Организация оплатила своему главному бухгалтеру обучение на курсах вождения автомобиля.

Нет, нельзя.

Объясняется это тем, что расходы на оплату профессиональной подготовки сотрудника можно учесть при налогообложении прибыли, если они произведены в интересах организации, то есть являются экономически оправданными (п. 1 ст. 252, подп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 НК РФ). Вождение же автомобиля в должностные обязанности главного бухгалтера не входит, поэтому доказать экономическую обоснованность такой профессиональной подготовки будет трудно.

В исключительных случаях (например, когда у бухгалтера разъездной характер работ и в штате нет водителя) можно попытаться доказать, что стоимость обучения в автошколе - экономически оправданные расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ). Однако такую точку зрения, скорее всего, придется отстаивать в суде.

Момент признания расходов

При методе начисления затраты на профессиональное обучение сотрудников включите в состав прочих расходов по факту оказания услуг (после составления документа, подтверждающего, что образовательные услуги были оказаны) (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

При кассовом методе такие расходы можно учесть только после оплаты. Поэтому, чтобы учесть расходы на обучение организации, понадобятся также документы, подтверждающие оплату образовательных услуг. Например, платежные поручения, квитанции к приходным кассовым ордерам и т. п. Это следует из пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ.

Бывает, что организация оплачивает обучение авансом. Например, вносит предоплату сразу за весь учебный год. В таком случае списать расходы в момент оплаты нельзя (п. 14 ст. 270 НК РФ). Дело в том, что услуга еще не оказана. Организация должна признавать расходы на оплату обучения ежемесячно равными долями. Об этом сказано в письме Минфина России от 16 марта 2015 г. № 03-03-06/13706. Данный вывод финансового ведомства актуален как для метода начисления, так и для кассового метода.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов на обучение сотрудника. Обучение проводится в интересах организации. Организация применяет общую систему налогообложения. Налог на прибыль рассчитывает ежемесячно

На основании приказа руководителя ООО «Альфа» направило на курсы повышения квалификации бухгалтера В.Н. Зайцеву. Курс обучения рассчитан на 4 дня (с 19 по 23 октября) и проводится с отрывом от производства. С лицензированным учебным центром, который проводит обучение, заключен договор. Стоимость услуг по договору составляет 6000 руб. Учебный центр является некоммерческой организацией, поэтому его услуги НДС не облагаются.

Дебет 76 Кредит 51
- 6000 руб. - внесена предоплата за образовательные услуги (на основании договора и счета).

30 октября «Альфа» и учебный центр подписали акт об оказании услуг. В учете организации сделана запись:

Дебет 26 Кредит 76
- 6000 руб. - отражены расходы на обучение сотрудника.

При расчете налога на прибыль за октябрь бухгалтер «Альфы» включил в состав расходов стоимость обучения в сумме 6000 руб.

Ситуация: как учесть при налогообложении затраты на обучение гражданина, с которым организация не заключала трудовой договор? Организация применяет общую систему налогообложения .

При расчете налога на прибыль ответ на этот вопрос зависит от того, заключено ли с таким гражданином соглашение (договор) об обязательстве трудоустройства. То есть соглашение (договор) о том, что не позднее трех месяцев после окончания обучения с ним будет заключен трудовой договор, по которому он проработает в организации, оплатившей его обучение, не менее одного года.

Если такое соглашение (договор) есть, то при выполнении всех прочих условий при расчете налога на прибыль можно учесть стоимость обучения гражданина. Это следует из подпункта 2 пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Если соглашения (договора) о будущих трудовых отношениях с гражданином у организации нет, то при расчете налога на прибыль нельзя учесть стоимость его обучения. Это связано с тем, что в состав расходов при расчете налога на прибыль можно включить только затраты на обучение сотрудников. То есть тех граждан, с которыми организация заключила трудовые договоры. Такой порядок следует из пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ и статьи 20 Трудового кодекса РФ.

В любом случае с суммы, оплаченной за профессиональное обучение будущего сотрудника, не нужно исчислять НДФЛ. Стоимость обучения не облагается этим налогом, независимо от того, состоит ли человек в трудовых отношениях с организацией (п. 21 ст. 217 НК РФ). Но при условии, что учебное заведение, в котором обучался сотрудник, имеет лицензию на образовательную деятельность или соответствующий статус, если это иностранная организация (п. 21 ст. 217 НК РФ, письмо ФНС России от 14 ноября 2011 г. № ЕД-4-3/18962).

Также на сумму, оплаченную за обучение будущего сотрудника, не нужно начислять взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний. Ведь взносы платят лишь с выплат в рамках трудовых отношений, а с будущим сотрудником таких отношений пока нет (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-Ф).

Внимание: если, несмотря на соглашение (договор) об обязательстве трудоустройства, гражданин не заключит трудовой договор или уволится, не отработав один год (будет уволен), расходы на обучение, учтенные организацией для целей налога на прибыль, отразите в составе внереализационных доходов.

Сумму платы за обучение, которая ранее уменьшила налоговую прибыль, включите в состав внереализационных доходов в тот период, когда:

• закончил действовать трудовой договор с сотрудником, которому организация оплатила обучение (до истечения года);

• закончился трехмесячный срок, отведенный для заключения трудового договора с гражданином, которому организация оплатила обучение.

Стоимость обучения не придется включать во внереализационные доходы только в том случае, если трудовой договор с человеком был расторгнут по обстоятельствам, перечисленным в статье 83 Трудового кодекса РФ.

Такой порядок установлен в подпункте 2 пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Если сотрудник (соискатель) возместит организации стоимость обучения, полученную компенсацию также учитывайте в составе внереализационных доходов. Тот факт, что организация уже включала в состав доходов ранее осуществленные расходы, значения не имеет (письма Минфина России от 4 июля 2011 г. № 03-03-06/1/386, от 25 марта 2011 г. № 03-03-06/1/177, ФНС России от 11 апреля 2011 г. № КЕ-4-3/5722).

При включении суммы компенсации в состав доходов затраты на обучение не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли (письмо Минфина России от 4 июля 2011 г. № 03-03-06/1/386).

Независимо от того, был ли заключен с гражданином трудовой договор, стоимость его обучения не облагается НДФЛ при условии соблюдения требований, предусмотренных пунктом 21 статьи 217 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 10 сентября 2009 г. № 03-04-06-02/67).

Кроме того, с платы за обучение сотрудников, с которыми были расторгнуты (до истечения года) или не заключены (в течение трех месяцев) трудовые договоры, не начисляйте:

• взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 7, п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);

• взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 20.1, подп. 13 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Ситуация: как при расчете налога на прибыль и страховых взносов учесть стоимость обучения главного бухгалтера по программе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров ?

При расчете налога на прибыль стоимость обучения по программе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров можно учесть в составе прочих расходов. Но для этого должны быть соблюдены следующие условия:

• сотрудник работает в организации на основании трудового договора или заключил с ней договор о том, что он будет обязан трудоустроиться в организацию;

• между работодателем и учебным заведением заключен договор на обучение;

• учебное заведение имеет действующую лицензию;

• программа обучения нацелена на более эффективное использование сотрудника в деятельности организации (получение аттестата профессионального бухгалтера преследует цель обеспечения необходимого уровня современных профессиональных знаний и навыков в соответствии с повышающимися требованиями к квалификации специалистов);

• расходы документально подтверждены.

Однако это правило не распространяется на уплату организацией членских взносов за сотрудника. Объясняется это тем, что членство в Институте профессиональных бухгалтеров России не является необходимым условием для осуществления бухгалтерской деятельности. Поэтому такие расходы не являются экономически обоснованными и не могут быть учтены при расчете налога на прибыль.

Такой вывод следует из положений подпункта 23 пункта 1, пункта 3 статьи 264, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ и письма Минфина России от 1 ноября 2010 г. № 03-03-06/1/676.

В отношении уплаты взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний необходимо учитывать следующее.

Если обучение главного бухгалтера проводится по инициативе организации, то оплата обучения не облагается взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ. Однако это правило не распространяется на уплату организацией членских взносов за сотрудника и экзаменационный сбор, взимаемый при получении аттестата профессионального бухгалтера. Данные выплаты не являются оплатой за обучение, а значит, не подпадают под действие подпункта 12 пункта 1 статьи 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ и подпункта 13 пункта 1 статьи 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ. То есть на стоимость членских взносов и экзаменационный сбор страховые взносы и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний начислять нужно. Разъяснения о необходимости начисления страховых взносов с сумм членских взносов и экзаменационного сбора содержатся в письме Минздравсоцразвития России от 5 августа 2010 г. № 2519-19.

Ситуация: как организации на ОСНО при расчете налогов и страховых взносов учесть расходы на обучение сотрудника по программе МВА «Топ-менеджер»? Сотрудник имеет высшее образование .

Оплата сотруднику такого дополнительного профессионального образования в интересах организации не облагается:

• НДФЛ - если учебное заведение, в котором обучался сотрудник, имеет лицензию на образовательную деятельность или соответствующий статус (для иностранной организации) (п. 21 ст. 217 НК РФ);

• взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);

• взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (подп. 13 п. 1 ст. 20.2. Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

При расчете налога на прибыль стоимость обучения по программе МВА «Топ-Менеджер» при соблюдении прочих условий учитывайте в составе расходов (подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Ситуация: как организации на ОСНО учесть при расчете налогов и страховых взносов расходы на стипендии, выплачиваемые гражданам во время их обучения в интересах организации по ученическому договору?

По общему правилу взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование нужно начислить на любые вознаграждения и доходы, выплачиваемые сотрудникам по трудовым договорам. Вознаграждения по гражданско-правовым договорам на выполнение работ (оказание услуг) облагаются взносами на обязательное пенсионное и медицинское страхование (ч. 1 ст. 7, ч. 3 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ). Взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний облагаются выплаты по трудовым договорам. На вознаграждения по гражданско-правовым договорам взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний начисляются, если это прямо предусмотрено договором. Об этом сказано в пункте 1 статьи 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ. Таким образом, взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний облагаются выплаты гражданам в рамках трудовых отношений или гражданско-правовых отношений (предусматривающих выполнение работ или оказание услуг).

Предметом ученического договора не является выполнение трудовой функции или выполнение работ (оказание услуг). Следовательно, стипендия, которая выплачивается в рамках такого договора, не облагается взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний. При этом не имеет значения, кому выплачивается стипендия - сотруднику организации или человеку, который им не является (например, кандидату на ту или иную должность).

Аналогичная позиция отражена в письмах ФСС России от 18 декабря 2012 г. № 15-03-11/08-16893 и от 17 ноября 2011 г. № 14-03-11/08-13985 и подтверждается арбитражной практикой (постановление Президиума ВАС РФ от 3 декабря 2013 г. № 10905/13).

В налоговом учете затраты по выплате стипендий гражданам, которые не являются сотрудниками организации, к расходам на обучение (подп. 2 п. 3 ст. 264 НК РФ) не относятся (письмо Минфина России от 17 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/257). Однако в письме от 8 июня 2011 г. № 03-03-06/1/336 Минфин России пояснил, что стипендии, выплаченные ищущим работу гражданам, с которыми организация заключила ученические договоры, могут уменьшать налогооблагаемую прибыль на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Учесть затраты на выплату стипендий при расчете налога на прибыль можно не раньше, чем соискатели будут зачислены в штат. Дело в том, что расходы на обучение граждан, так и не ставших сотрудниками организации, Минфин России считает экономически необоснованными (письма от 26 марта 2015 г. № 03-03-06/1/16621, от 8 июня 2012 г. № 03-03-06/1/297).

Если стипендии начислены сотрудникам, с которыми уже заключены трудовые договоры, включите их в состав расходов на оплату труда, если они:

• предусмотрены нормами российского законодательства, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (абз. 1 ст. 255 НК РФ);

• экономически обоснованны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Если сотрудник проходит обучение без отрыва от производства, суммы начисленной стипендии можно списать как другие виды расходов, произведенные в пользу сотрудника (п. 25 ст. 255 НК РФ). Если сотрудник обучается с отрывом от производства, стипендию можно учесть как начисления по основному месту работы с отрывом от производства по системе повышения квалификации (п. 19 ст. 255 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 8 июня 2011 г. № 03-03-06/1/336.

Что касается НДФЛ, то, по мнению контролирующих ведомств, этот налог нужно удержать с суммы стипендий (письма Минфина России от 7 мая 2008 г. № 03-04-06-01/123, от 17 августа 2007 г. № 03-04-06-01/294, УФНС России по г. Москве от 7 марта 2007 г. № 28-11/021233, от 26 декабря 2006 г. № 28-10/114805). Основание - пункт 11 статьи 217 Налогового кодекса РФ, в котором перечислены виды освобожденных от НДФЛ стипендий. Это, в частности, стипендии:

• выплачиваемые учебными учреждениями высшего профессионального образования в пользу учащихся, студентов (аспирантов, ординаторов);

• учреждаемые Президентом РФ, органами законодательной или исполнительной власти России, региональными властями, благотворительными фондами;

• выплачиваемые за счет средств бюджетов гражданам, обучающимся по направлению органов службы занятости.

Стипендии учащимся, выплачиваемые работодателями, в этом перечне не значатся. Следовательно, в отношении указанных выплат организация является налоговым агентом, а значит, обязана удержать НДФЛ и сдать справку по форме 2-НДФЛ в налоговую инспекцию (п. 1 ст. 226, п. 2 ст. 230 НК РФ).

НДС

Входной НДС со стоимости услуг, оказанных коммерческими организациями, осуществляющими образовательную деятельность (предпринимателями), можно принять к вычету:

• если стоимость услуг отражена в бухучете на основании первичного документа (например, акта об оказании образовательных услуг);

• если сотрудник, который прошел обучение, занят в деятельности организации, облагаемой НДС;

• если у организации есть счет-фактура.

Такие требования содержатся в пункте 2 статьи 171 и пункте 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

В бухучете предъявленный к вычету НДС отразите так:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

- принят к вычету НДС по расходам на обучение сотрудников.

УСН

Налоговую базу организаций на упрощенке, которые платят единый налог с доходов, стоимость обучения сотрудников не уменьшает. При таком объекте налогообложения не учитываются никакие расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Организации, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, могут включить в состав расходов, уменьшающих налоговую базу, стоимость профессиональной подготовки и переподготовки сотрудников (подп. 33 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). При этом нужно учесть те же ограничения, которые установлены для плательщиков налога на прибыль (п. 3 ст. 264 НК РФ). Главное, чтобы человек, которому оплачивают обучение, был сотрудником организации. То есть с ним должен быть заключен трудовой договор (подп. 33 п. 1 ст. 346.16, п. 3 ст. 264 НК РФ). Аналогичные выводы есть в письме Минфина России от 23 марта 2009 г. № 03-11-06/2/48.

Обосновать расходы на обучение в интересах организации можно теми же документами, что используют для этого организации, рассчитывающие налог на прибыль. Это следует из пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ. Также в организации должен быть локальный акт (например, коллективный договор) с перечислением должностей, по которым проводится обучение, с указанием порядка обучения и его формы - подготовка, переподготовка (ст. 196 ТК РФ). Если по требованию налоговой инспекции организация такой документ не представит, проверяющие могут доначислить единый налог.

При расчете единого налога затраты на профессиональную подготовку (переподготовку) кадров можно учесть только после оплаты. Поэтому организации необходимы также документы, подтверждающие оплату образовательных услуг. Например, платежные поручения, квитанции к приходным кассовым ордерам и т. п. Это следует из пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.

Если расходы на оплату услуг коммерческих учебных заведений учтены при расчете единого налога, заплаченный им НДС тоже уменьшит налоговую базу (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Ситуация: как учесть расходы на проезд и проживание сотрудника, если он едет на семинар за границу? Организация применяет упрощенку, единый налог уплачивает с разницы между доходами и расходами .

Поездку сотрудника на заграничный семинар оформите как обычную командировку (ст. 187 ТК РФ).

При расчете единого налога учтите стоимость проезда, проживания, виз и других аналогичных расходов (подп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Такие затраты компенсируйте сотруднику только в том случае, если их стоимость не входит в общую цену договора. Ведь, как правило, стоимость проезда, проживания, виз и прочих подобных расходов организатор семинара включает в общий счет.

Суточные организация должна выплатить сотруднику в любом случае независимо от того, каким способом оплачивается стоимость проезда, проживания, виз и прочих подобных расходов - в общей стоимости или отдельно (п. 11 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. № 749). Организации на упрощенке, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, могут включить суточные в состав расходов, уменьшающих налоговую базу (подп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Помимо услуг по обучению сотрудников, организаторы семинаров могут предлагать культурно-развлекательную программу. Затраты на нее нельзя учесть при расчете единого налога при упрощенке (подп. 13 и 33 п. 1 ст. 346.16, п. 3 ст. 264 НК РФ). Однако если в договоре и акте стоимость развлечений (отдыха) не будет выделена отдельной строкой, учтите ее в общей стоимости семинара. Это подтверждает арбитражная практика (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 16 сентября 2005 г. № А64-1000/04-6).

Компенсацию, полученную от сотрудника за оплаченное организацией обучение, учитывайте в составе внереализационных доходов. Тот факт, учитывала организация подобные расходы при налогообложении или нет, значения не имеет. Подробнее об этом см. Как отразить в учете возмещение сотрудником расходов, произведенных организацией на его обучение .

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому расходы, связанные с профессиональным образованием и обучением сотрудников, на расчет налоговой базы не влияют.

ОСНО и ЕНВД

Организация может оплатить обучение сотрудника, одновременно занятого в деятельности, облагаемой ЕНВД, и в деятельности, с которой организация платит налоги по общей системе налогообложения. В этом случае сумму расходов на обучение нужно распределить (п. 9 ст. 274, п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Расходы на обучение сотрудников, которые заняты только в одном виде деятельности организации, распределять не надо.

Пример распределения расходов на профессиональную подготовку сотрудника, занятого в разных видах деятельности организации. Организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД

ООО «Торговая фирма "Гермес"» продает товары оптом и в розницу. По оптовым операциям организация применяет общую систему налогообложения. В городе, где работает «Гермес», торговля переведена на ЕНВД.

Налог на прибыль «Гермес» начисляет ежемесячно. В учетной политике организации сказано, что общехозяйственные расходы распределяются пропорционально доходам за каждый месяц отчетного (налогового) периода.

За ноябрь доходы организации составили:

• по оптовой торговле (без учета НДС) - 1 050 000 руб.;
• по розничной торговле - 600 000 руб.

Других доходов организация не получала.

В.Н. Зайцева работает бухгалтером в «Гермесе». В ноябре Зайцева прошла курсы повышения квалификации с отрывом от производства. Стоимость обучения составляет 6000 руб. (без НДС).

Чтобы распределить эту сумму между расходами по разным видам деятельности, бухгалтер «Гермеса» сопоставил доходы по оптовой торговле с общим объемом доходов организации.

Доля доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения за ноябрь составляет:
1 050 000 руб. : (1 050 000 руб. + 600 000 руб.) = 0,636.

Доля расходов на повышение квалификации, которую можно учесть при расчете налога на прибыль за ноябрь, равна:
6000 руб. × 0,636 = 3816 руб.

Доля расходов на повышение квалификации, которую нужно отнести к деятельности организации, облагаемой ЕНВД, составляет:
6000 руб. - 3816 руб. = 2184 руб.

В налоговом учете можно признать любые расходы на обучение работников. Главное, чтобы они соответствовали деятельности компании и были направлены на получение прибыли. Никаких запретов на этот счет в законодательстве нет.

Единственное, чего делать нельзя - списывать сопутствующие расходы, не связанные напрямую с обучением. Поясним, о чем речь.

Компании, которые проводят семинары, курсы и конференции, часто предлагают дополнительные опции. Возьмем, к примеру, выездной семинар с ночевкой в другом городе. В таких случаях организаторы, как правило, обеспечивают питание и размещают слушателей в отелях. Все это никакого отношения к обучению не имеет. И учесть при расчете налога на прибыль такие расходы нельзя. Об этом прямо написано в пункте 3 статьи 264 НК РФ.

Другое дело, если сопутствующие услуги и их стоимость прямо не выделены в документах обучающей компании. Тогда и определить затраты на них инспекторам будет сложно.

Отсюда вывод: безопаснее списывать только стоимость самого обучения. Но все равно есть вероятность, что у инспекторов при проверке возникнут вопросы. И придется доказывать им, что расходы экономически обоснованны, как того требует статья 252 НК РФ.

Отступлю немного назад. Вплоть до 2009 года в пункте 3 статьи 264 НК РФ был четкий запрет: учитывать расходы на высшее или среднее профессиональное образование работников компания не вправе. Но затем это ограничение убрали. Тем самым позволив признавать стоимость образования.

А чтобы проверяющие не усомнились в оправданности затрат, прописывайте порядок оплаты обучения работников в трудовом или коллективном договоре. Вам в поддержку - статья 196 ТК РФ.

Теперь разберемся с расходами на различные семинары, курсы подготовки кадров или повышение квалификации. Многие ошибочно считают, что учесть их можно только при одном условии. Законодательство требует, чтобы у сотрудника на определенной должности была спецквалификация. Но на самом деле это не так. Достаточно обосновать необходимость расходов. Тогда претензий инспекторов к ним не будет.

Какими документами подтвердить расходы

Договор на обучение . Самый первый и основной документ - договор. Без него списать расходы на обучение работников при расчете налога на прибыль не получится (подп. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ).

Лицензия . Будьте внимательны: у компании, которая проводила обучение, должна быть образовательная лицензия! Только в этом случае расходы вообще можно учесть.

Но организаторы обычных курсов и тренингов зачастую лицензии не оформляют. Ведь для проведения разовых программ она не требуется. Об этом сказано в пункте 4 Положения о лицензировании образовательной деятельности, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16 марта 2011 г. № 174. Затраты на такие мероприятия налоговики снимут. С таким выводом есть письмо Минфина России от 9 ноября 2012 г. № 03-03-06/2/121 .

Вот почему, подбирая для сотрудников курсы, убедитесь, что у организатора есть образовательная лицензия. Иначе вам не удастся отстоять расходы. Кстати, если у организатора нет лицензии, то у вас могут возникнуть проблемы и с НДФЛ.

Тут есть одна маленькая хитрость. Пропишите в договоре с обучающей компанией, что та вам оказывает информационно-консультационные услуги. Списать такие затраты позволяют подпункты 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ. При этом нужно иметь договор, акт и отчет об оказанных услугах. В последнем документе нужно подробно расписать перечень вопросов, которым были посвящены семинар или конференция.

Ну а если в документах указано именно обучение, то без лицензии у обучающей компании расходы не списать.

Иногда инспекторы, проводя проверку, доказывают, что списывать расходы на курсы вовсе нельзя. Поскольку в лицензиях такой вид деятельности не указан. Но это явно необоснованная претензия. Ее вы запросто оспорите на возражениях.

Поясните налоговикам, что у организатора обучения есть общая лицензия. А курсы там не указаны, поскольку для их проведения такой документ не требуется. Обязательно упомяните положительную судебную практику. Например, постановление ФАС Московского округа от 21 марта 2011 г. № КА-А40/1449-11 .

Приказ . В приказе о направлении работника на учебу пропишите, для чего вы отправляете работника на учебу. Например, у вашей компании появились иностранные партнеры. И некоторым сотрудникам требуется выучить иностранный язык.

Акт об оказании услуг. Если акта по каким-то причинам нет, то расходы можно подтвердить другими документами. К примеру, сертификатом или аттестатом сотрудника. Иными словами, помогут те бумаги, которые работник получил по результатам учебы.

Документы, подтверждающие расходы на обучение, нужно хранить в течение всего срока обучения. И еще как минимум один год работы сотрудника. Так, чтобы общий срок хранения был не менее четырех лет. Об этом - пункт 3 статьи 264 НК РФ.

Когда со стоимости обучения придется удержать НДФЛ

По общему правилу, если компания оплатила обучение работников, НДФЛ начислять не нужно (п. 21 ст. 217 НК РФ). Ведь работодатель организует обучение в своих интересах. А стоимость курсов личным доходом сотрудников не является. Но это утверждение верно, только если обучение проводила компания, у которой есть образовательная лицензия.

Если же нет, инспекторы начислят на стоимость обучения НДФЛ. И вдобавок оштрафуют компанию за то, что она не исполнила обязанности налогового агента. Основание - статья 123 НК РФ. Кстати, сумма штрафа составляет 20 процентов от неудержанного НДФЛ. Так что лучше не пренебрегать этим условием.

Нужно ли платить страховые взносы

А вот со страховыми взносами все проще. С расходов на обучение работников страховые взносы в любом случае платить не надо. Это касается в том числе и страховых взносов от несчастных случаев на производстве. И тут не важно, есть у компании лицензия или нет. Это следует из подпункта 12 пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ и подпункта 13 пункта 1 статьи 20.2 Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ .

Э. Митюкова ,
к. э. н., управляющий партнер консалтинговой компании «Академия успешного бизнеса»

1. Как документально оформить направление сотрудника на обучение за счет работодателя.

2. Какие расходы на обучение можно учесть для целей налогообложения.

3. В каком порядке исчисляется НДФЛ и страховые взносы со стоимости обучения сотрудников.

«Кадры решают все!» — для дальновидных работодателей эта фраза не просто лозунг из коммунистического прошлого, а один из основных принципов деятельности. Действительно, кадровый ресурс, пожалуй, самый ценный ресурс компании. Но, вместе с тем, и самый «капризный», причем как в прямом, так и в переносном смысле. Кроме того, что с работниками нужно договариваться, соблюдать их законные права и интересы, работодателям нередко приходится вкладывать средства в развитие знаний и навыков своих сотрудников, то есть в их обучение. Например, организация выходит на международный уровень, в связи с чем топ-менеджменту требуется свободное владение английским языком для проведения переговоров с партнерами, а бухгалтерам требуется знание МСФО для составления отчетности по международным стандартам. Или планируется запуск нового производственного оборудования, что требует переподготовки рабочих, и т.д. Назначение, форма, длительность и другие параметры обучения сотрудников могут быть абсолютно разными, как и его стоимость. Что бухгалтеру требуется знать об обучении сотрудников, чтобы правильно отразить соответствующие расходы в учете, — рассмотрим в этой статье.

Виды обучения сотрудников

Понятие «обучение работников» очень широкое, оно включает в себя и повышение квалификации на курсах и получение высшего образования. Поэтому, прежде чем перейти к учету расходов на обучение сотрудников, необходимо определить, какие виды обучения и соответствующие им программы существуют в РФ (Закон № 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации»).

Вид обучения	Программы	Характеристика
Профессиональное обучение	Профессиональная подготовка по профессиям рабочих, должностям служащих; переподготовка рабочих, служащих; повышение квалификации рабочих, служащих.	Не влечет изменение уровня образования; направлено на выполнение определенных трудовых, служебных функций, работу с конкретным оборудованием, технологиями, аппаратно-программными и иными профессиональными средствами.
Профессиональное образование	Среднее профессиональное образование: подготовка квалифицированных рабочих, служащих, подготовка специалистов среднего звена. Высшее профессиональное образование: бакалавриат; магистратура; специалитет; аспирантура (адъюнктура); ординатура; ассистентура-стажировка	Влечет изменение уровня образования; лица, освоившие эти программы, могут выполнять профессиональную деятельность в определенной сфере и (или) работать по конкретной профессии или специальности.
Дополнительное профессиональное образование	Повышение квалификации; профессиональная переподготовка	Не влечет повышения уровня образования; направлено на профессиональное совершенствование

Трудовой кодекс РФ объединяет профессиональное обучение и профессиональное образование в понятие «подготовка» работников. При этом необходимость подготовки работников и дополнительного профессионального образования для собственных нужд работодатель определяет самостоятельно .

! Обратите внимание: Для определенных видов деятельности обучение сотрудников является не правом, а обязанностью работодателя в силу федеральных законов (ч. 4 ст. 196 ТК РФ). Например, работодатель обязан предоставить возможность пройти профессиональное обучение или получить дополнительное профессиональное образование следующим категориям работников:

• медицинские работники (пп. 8 п. 1 ст. 79 Федерального закона от 21.11.2011 № 323-ФЗ);
• гражданские служащие (п. 2 ч. 16 ст. 48, ст. 62 Федерального закона от 27.07.2004 № 79-ФЗ);
• нотариусы, стажеры, помощники нотариусов (ст. 30 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, утвержденных ВС РФ 11.02.1993 № 4462-1);
• аудиторы (п. 9 ст. 11 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»)

Документальное оформление обучения

Законодательно порядок документального оформление направления сотрудников на обучение не установлен. Поэтому работодатель может самостоятельно его разработать и закрепить в соответствующем локальном акте (Положении об обучении сотрудников и т.д.). В общем случае порядок документального оформления направления работника на обучение за счет работодателя выглядит следующим образом:

• Заключение договора с образовательной организацией , где сотрудник будет обучаться.

Забегая вперед, отметим, что для того чтобы расходы на обучение в дальнейшем можно было принять к налоговому учету, российская организация, проводившая обучение, должна иметь действующую лицензию на образовательную деятельность. Поэтому уже на этапе заключения договора имеет смысл запросить копию лицензии. Если обучение проводит иностранная образовательная организация, то она должна обладать соответствующим статусом. То есть необходимо запросить документы, подтверждающие такой статус.

К договору должна также прилагаться учебная программа образовательного учреждения (с указанием количества часов посещения).

• Издание приказа руководителя о направлении сотрудника на обучение.

Приказ составляется в произвольной форме, при этом в нем необходимо отразить тот факт, что обучение проводится в интересах и за счет работодателя, а также указать, чем вызвана потребность работодателя в обучении сотрудника.

• Заключение соглашения об обучении с работником.

Если обучение проводится по инициативе работодателя, то составление соглашения об обучении с работником необязательно, достаточно приказа руководителя. Однако в ряде случаев, оформление такого соглашения выгодно для самого работодателя, например, как способ обезопасить себя от финансовых потерь в виде стоимости обучения работника, который решит уволиться.

! Обратите внимание: В случае увольнения работник обязан возместить работодателю расходы на свое обучение только в том случае, если увольнение произошло без уважительных причин до истечения срока, обусловленного трудовым договором или соглашением об обучении за счет средств работодателя (ст. 249 ТК РФ). Какие именно причины увольнения считаются «уважительными» ТК РФ не конкретизирует, поэтому их целесообразно прописать в трудовом договоре или в соглашении об обучении. Таким образом, если трудовой договор не содержит указанных сведений (причины увольнения и срок отработки после обучения за счет работодателя), то в интересах работодателя заключить соглашение об обучении с сотрудником, в котором они будут указаны.

Кроме того, работодатель-организация имеет право заключить с работником ученический договор. Обычно ученический договор работником заключается, если обучение носит длительный и дорогостоящий характер (например, получение высшего образования). Следует иметь в виду, что одним из условий ученического договора является выплата работнику стипендии за период обучения.

• Оформление служебной командировки сотрудника (если обучение предполагает командировку).

Порядок оформления служебных командировок Вы можете посмотреть в .

Гарантии работникам на период обучения

Обучение сотрудника может проходить без отрыва от работы или с отрывом от работы. В том случае если профессиональное обучение или дополнительное профессиональное образование проводится с отрывом от работы, работодатель по основному месту работы сотрудника обязан (ст. 187 ТК РФ):

• сохранить за работником место работы (должность);
• выплачивать среднюю заработную плату (в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы»);
• , связанные с направлением на обучение.

Если работник совмещает обучение с работой на условиях неполного рабочего времени, то ему выплачивается заработная плата, рассчитанная пропорционально отработанному времени или в зависимости от объема выполненных работ (ч. 2 ст. 93 ТК РФ). Также работникам, совмещающим работу с получением профессионального образования, предоставляются гарантии и компенсации, предусмотренные ТК РФ (гл. 26 ТК РФ). К таким гарантиям относится, например, предоставление , то есть дополнительного отпуска с сохранением среднего заработка.

Кроме того, как уже упоминалось, если сотрудник обучается по ученическому договору, то за период ученичества ему выплачивается стипендия, а также оплачивается работа, выполненная на практических занятиях (ст. 204 ТК РФ). Месячный размер стипендии, установленной работнику, не может быть ниже .

Налоговый учет расходов на обучение сотрудников

Налогоплательщики, как на ОСНО, так и на УСН (с объектом «доходы – расходы») имеют право принять к налоговому учету расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников (пп. 23 п. 1 ст. 264, п. 3 ст. 264, пп. 33 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). При этом должны выполняться следующие условия (Письма Минфина РФ от 11.11.2013 № 03-04-06/48063, от 23.03.2009 № 03-11-06/2/48):

• расходы на обучение сотрудников являются экономически обоснованными, то есть обучение проводится в интересах работодателя;
• российская образовательная организация, осуществляющая обучение, имеет лицензию на образовательную деятельность, либо иностранная образовательная организация обладает соответствующим статусом;
• с работником (в т. ч. совместителем), направленным на обучение, заключен трудовой договор. Кроме того в расходах могут быть учены затраты на обучение лиц, с которыми налогоплательщик заключил договор, по которому они обязуются заключить трудовой договор в течение трех месяцев после окончания обучения и отработать не менее года.

Кроме того, расходы на обучение работников должны быть документально подтверждены . Для этого необходимы следующие документы (Письма Минфина РФ от 09.11.2012 № 03-03-06/2/121, от 21.04.2010 № 03-03-06/2/77):

• договор с образовательной организацией на оказание платных образовательных услуг. Такой договор может быть заключен как работодателем, так и самим работником (Письмо Минфина РФ от 17.02.2012 № 03-03-06/1/90);
• приказ руководителя о направлении сотрудника на обучение;
• учебная программа образовательного учреждения с указанием количества часов посещений;
• акт об оказании услуг образовательной организацией;
• копия аттестата, свидетельства, сертификата или другого документа, подтверждающего, что работник прошел обучение (завершил этап обучения).

НДФЛ и страховые взносы со стоимости обучения

Сумма платы за обучение работника по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку, не подлежит обложению НДФЛ, если

• обучение проводится российской организацией, имеющей лицензию на образовательную деятельность, или иностранной образовательной организацией, обладающей соответствующим статусом (п. 21 ст. 217 НК РФ).

Страховые взносы в ПФР, ФСС и ФФОМС со стоимости обучения работника не начисляются , если

• обучение проводится в рамках основных профессиональных образовательных программ или дополнительных профессиональных программ (п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ, пп. 13 п. 1 ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ).

Что касается выплат работникам за период обучения, то средняя заработная плата, выплачиваемая за период обучения с отрывом от работы, облагается НДФЛ и страховыми взносами в том же порядке, что и заработная плата. А стипендия, выплачиваемая по ученическому договору, облагается НДФЛ (Письма Минфина РФ от 07.05.2008 № 03-04-06-01/123, от 24.08.2007 № 03-04-06-02/164), однако не облагается страховыми взносами (Письмо ПФ РФ № НП-30-26/9660, ФСС РФ № 17-03-10/08-2786П от 29.07.2014).

Расходы на обучение бухгалтера

И «на десерт» предлагаю рассмотреть особенности расходов на обучение нас с Вами — бухгалтеров.

• Расходы на специальную учебную подготовку для получения аттестата профессионального бухгалтера могут быть учтены для целей налогообложения прибыли и при УСН при условии их соответствия общим критериям признания в налоговом учете расходов на обучение сотрудников, которые мы рассмотрели выше (Письмо Минфина РФ от 01.11.2010 № 03-03-06/1/676, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.01.2007 № А33-32437/05-Ф02-7147/06-С1). Однако расходы на сдачу квалификационного экзамена, а также на уплату ежегодных членских взносов в Институт профессиональных бухгалтеров России, если их уплачивает работодатель, учесть в расходах не получится (Письмо Минфина РФ от 01.11.2010 № 03-03-06/1/676).

• Расходы на обучение МСФО также могут быть учтены для целей налогообложения, если они отвечают критериям признания в налоговом учете расходов на обучение сотрудников (Письмо Минфина РФ от 06.10.2006 № 07-05-06/244).

• Расходы на обучение в форме однодневных семинаров , лекций и т.д., как правило, не подпадают под критерии, установленные НК РФ для учета расходов на обучение сотрудников. Так, продолжительность таких обучающих мероприятий не позволяет классифицировать их как повышение квалификации (менее 16 часов), кроме того, у организаторов зачастую отсутствует лицензия на образовательную деятельность. Однако выход есть: учесть такие расходы как консультационные и принять к налоговым расходам по налогу на прибыль на основании пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ. В этом случае целесообразно, чтобы все подтверждающие документы (договор, акт об оказанных услугах) также содержали формулировку «консультационные услуги». Кроме того, имеет смысл приложить программу (содержание) семинара, лекции и т.д. – как подтверждение обоснованности расходов.

Считаете статью полезной и интересной – делитесь с коллегами в социальных сетях!

Остались вопросы – задавайте их в комментариях к статье!

Нормативная база

1. Трудовой кодекс РФ
2. Налоговый кодекс РФ
3. Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования»
4. Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»
5. Федеральный закон от 29.12.2012 № 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации»
6. Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы»
7. Письмо ПФ РФ № НП-30-26/9660, ФСС РФ № 17-03-10/08-2786П от 29.07.2014
8. Письма Минфина РФ

Как ознакомиться с официальными текстами указанных документов, узнайте в разделе

♦ Рубрика: , .

Организация сама определяет, нужно ли ей за свой счет обучать сотрудника. Условия и порядок обучения нужно прописать в трудовом (коллективном) договоре, дополнительном соглашении к нему или в ученическом договоре. Такие правила установлены статьями 196 и 199 Трудового кодекса РФ.

В некоторых случаях организации обязаны обучать сотрудников. Например, работодатель обязан оплачивать повышение квалификации сотрудникам, работающим на железнодорожном транспорте, производственная деятельность которых непосредственно связана с движением поездов (п. 4 ст. 25 Закона от 10 января 2003 г. № 17-ФЗ).

Виды обучения

Профессиональное обучение сотрудников можно разделить на три группы:

• основное профессиональное образование (начальное, среднее, высшее, послевузовское);
• дополнительное профессиональное образование (повышение квалификации, стажировка и профессиональная переподготовка);
• профессиональная подготовка.

Это следует из статей 9 и 21–26 Закона от 10 июля 1992 г. № 3266-1, пункта 1 Положения, утвержденного приказом Минобразования России от 6 сентября 2000 г. № 2571, и пункта 7 Типового положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 26 июня 1995 г. № 610.

Гарантии и компенсации

В зависимости от вида обучения организация обязана предоставить сотруднику определенные гарантии и компенсации (ст. 196 ТК РФ). Например, при повышении квалификации с отрывом от производства за сотрудниками сохраняется основное место работы и средний заработок. А если такое обучение проводится в другой местности, то организация должна оплатить сотруднику и командировочные расходы по правилам, установленным для служебных командировок (ст. 187 ТК РФ).

Перечень гарантий и компенсаций сотрудникам, совмещающим работу с обучением, приведен в статьях 173–175 Трудового кодекса РФ. Среди них:

• оплата дополнительного учебного отпуска;
• оплата расходов на проезд к месту учебы и обратно;
• сохранение среднего заработка на период освобождения от работы в связи с обучением.

Ситуация: можно ли удержать с уволенного сотрудника сумму, израсходованную на его обучение

Да, можно.

Для этого, перед тем как оплатить обучение сотрудника, с ним нужно заключить дополнительное соглашение (ст. 197 ТК РФ). В этом соглашении следует оговорить условие об обязательной отработке сотрудником определенного срока после окончания обучения. Если такое условие прописано в трудовом договоре (абз. 5 ч. 4 ст. 57 ТК РФ), заключать дополнительное соглашение не требуется.

Если сотрудник увольняется, не выполнив условий, предусмотренных соглашением или трудовым договором, он должен компенсировать расходы организации на его обучение (ст. 249 ТК РФ).

Документальное оформление

Направляя сотрудника на обучение, организация заключает договор с образовательным учреждением или со специалистом, который обладает соответствующей квалификацией. Примерные формы договоров на оказание образовательных услуг приведены в приказах Минобразования России от 10 июля 2003 г. № 2994 и от 28 июля 2003 г. № 3177.

Ситуация: какими документами можно подтвердить факт оказания образовательных услуг сотруднику организации для целей бухучета

Законодательство не содержит перечня документов, которыми можно подтвердить, что образовательная услуга была оказана. В бухучете есть только требование о том, что все хозяйственные операции организации должны быть оформлены первичными документами (ст. 9 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129–ФЗ).

Подтвердить факт оказания образовательных услуг можно, например, двусторонним актом. Этот документ по окончании обучения сотрудника или в другой срок, установленный договором, должна подписать организация и образовательное учреждение (специалист соответствующей квалификации).

Главное, чтобы подтверждающий документ содержал все обязательные реквизиты, поименованные в пункте 2 статьи 9 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.

В дополнение к этим документам можно приложить копию документа об образовании (например, копию диплома, свидетельства или академической справки). Их образовательные учреждения выдают в большинстве случаев (ст. 27 Закона от 10 июля 1992 г. № 3266-1).

Бухучет

Стоимость учебы сотрудников в интересах организации включите в состав расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). В зависимости от того, в каком подразделении работает сотрудник и какие функции он выполняет, расходы на его обучение отразите проводкой:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 76
– списаны расходы на учебу сотрудника.

Образовательные услуги некоммерческих образовательных учреждений не облагаются НДС (подп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ). Поэтому «входного» налога в расчетных документах, предъявленных такими учреждениями, нет.

Образовательные услуги коммерческих образовательных учреждений (предпринимателей, которые ведут деятельность в сфере образования) облагаются НДС по ставке 18 процентов (п. 1 ст. 143, п. 3 ст. 164 НК РФ). Сумму налога, выделенную в расчетных документах, отразите проводкой:

Дебет 19 Кредит 76
– учтен НДС со стоимости образовательных услуг.

НДФЛ и страховые взносы

Независимо от применяемой системы налогообложения стоимость профессионального обучения сотрудника в интересах организации не облагается:

• взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (подп. «е» п. 2, п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ и начислить взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний со стоимости обучения сотрудника иностранному языку по инициативе и за счет работодателя

Нет, не нужно.

Необходимость в профессиональном обучении сотрудника работодатель определяет самостоятельно (ст. 196 ТК РФ). При этом иностранному языку сотрудник может обучаться в рамках:

• дополнительного профессионального образования (например, стажировки);
• профессиональной подготовки.

Такой вывод позволяют сделать положения статей 21, 26 Закона от 10 июля 1992 г. № 3266-1, пункта 1 Положения, утвержденного приказом Минобразования России от 6 сентября 2000 г. № 2571, и пункта 7 Типового положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 26 июня 1995 г. № 610.

Стоимость такого профессионального обучения сотрудника в интересах организации не облагается:

• НДФЛ – если учреждение, в котором обучался сотрудник, имеет лицензию на образовательную деятельность или соответствующий статус, для иностранного образовательного учреждения (п. 21 ст. 217 НК РФ);
• взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (подп. «е» п. 2, п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, письмо Минздравсоцразвития России от 6 августа 2010 г. № 2538-19);
• взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (абз. 7 подп. 2, подп. 13 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Также не облагается НДФЛ, взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний стоимость профессиональной подготовки сотрудника в интересах организации у специалиста, который обладает соответствующей квалификацией (п. 3 ст. 217 НК РФ, подп. «е» п. 2, п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, абз. 7 подп. 2, подп. 13 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ, письмо Минфина России от 17 июля 2009 г. № 03-04-06-02/50). При этом такая квалификация должна быть подтверждена надлежащими документами: квалификационным аттестатом, лицензией, дипломом и т. п. (п. 3 ст. 21 Закона от 10 июля 1992 г. № 3266-1).

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с оплаты участия бухгалтера в конгрессе бухгалтеров

Нет, не нужно, если при этом выполнены некоторые условия.

Как правило, программа, по которой проводится конгресс бухгалтеров, включает в себя чтение лекций и (или) проведение семинаров на определенные темы. То есть в течение конгресса происходит профессиональная переподготовка, повышение квалификации сотрудника (ст. 9 и 26 Закона от 10 июля 1992 г. № 3266-1, п. 1 Положения, утвержденного приказом Минобразования России от 6 сентября 2000 г. № 2571 и п. 7 Типового положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 26 июня 1995 г. № 610).

Стоимость профессионального обучения (в т. ч. переподготовки и повышения квалификации) сотрудника не облагается НДФЛ, если:

• обучение проведено в интересах организации;
• учреждение, которое проводило обучение, имеет лицензию на осуществление образовательной деятельности или соответствующий статус (для иностранного образовательного учреждения).

Такой порядок следует из пункта 21 статьи 217 Налогового кодекса РФ.

При этом необходимость в обучении сотрудника (посещении конгресса бухгалтеров) работодатель определяет самостоятельно (ст. 196 ТК РФ).

Порядок расчета остальных налогов зависит от того, какую систему налогообложения применяет организация.

ОСНО: налог на прибыль

При расчете налога на прибыль в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, можно включить стоимость обучения сотрудника по любому виду профессиональных образовательных программ (например, расходы на обучение в вузе, на курсах повышения квалификации, в колледже и т. д.) (подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Чтобы учесть расходы при расчете налога на прибыль, должны быть выполнены следующие условия:

• обучение сотрудника проводится в интересах организации;
• образовательное учреждение имеет действующую лицензию (соответствующий статус, если это иностранное образовательное учреждение);
• сотрудник, обучение которого оплатили, работает в организации на основании трудового договора.

Это следует из положений пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Для того чтобы можно было учесть расходы на обучение при налогообложении прибыли, необходимо выполнение всех перечисленных условий. В частности, договор на обучение, в том числе и с иностранным образовательным учреждением, обязателен – при его отсутствии признать расходы будет нельзя. Аналогичный вывод следует из письма Минфина России от 9 ноября 2012 г. № 03-03-06/2/121.

Такой же порядок действует и в том случае, если расходы компенсировали человеку не с начала обучения (например, сотрудник начал обучение в 2010 году, а организация возмещает ему затраты с 2012 года) (письмо Минфина России от 17 февраля 2012 г. № 03-03-06/1/90).

Для обоснования расходов на обучение в интересах организации могут понадобиться и дополнительные документы. В частности:

Такой вывод можно сделать из пункта 1 статьи 252 и пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Подтверждается это и письмом Минфина России от 28 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/137.

Об обязательности оформления акта по образовательным услугам см. Какие расходы можно учесть при расчете налога на прибыль.

Ситуация: как в целях расчета налога на прибыль подтвердить, что обучение сотрудника проводится в интересах организации

Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит.

При расчете налога на прибыль организация может учесть только те расходы, которые:

• экономически обоснованны;
• документально подтверждены.

Такие требования установлены в статье 252 Налогового кодекса РФ.

Затраты на обучение, которое не связано с профессиональным образованием сотрудника и проводится не в интересах организации, а в интересах сотрудника, нельзя учесть при расчете налога на прибыль (подп. 23 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 252 НК РФ). Следовательно, чтобы уменьшить налоговую базу на расходы на обучение сотрудника, организация должна доказать, что такое обучение было проведено в интересах организации.

Нужно исходить из того, что основным интересом каждой коммерческой организации является получение максимально возможной прибыли. Поэтому любые мероприятия, преследующие эту цель, следует расценивать как действия, совершенные в интересах организации. Рост прибыли напрямую зависит от увеличения объема продаж и снижения себестоимости. Этому способствует эффективное управление производством, освоение новых технологий, экономное расходование всех видов ресурсов, расширение рекламы, внедрение современных методов работы с покупателями и т. д. Если сотрудник изучает какое-то из этих направлений, то можно считать, что его обучение связано с деятельностью организации и проводится в ее интересах.

Связь расходов на обучение с деятельностью организации надо подтвердить. Для этого руководитель должен издать приказ о направлении сотрудника на учебу. В этом приказе нужно указать, что сотрудник направлен на обучение по инициативе организации и в связи с производственной необходимостью (внедрением нового оборудования, расширением производства, совершенствованием бизнес-процессов и т. п.). Желательно, чтобы организация имела утвержденные руководителем планы подготовки (переподготовки) кадров, в которых были бы предусмотрены курсы обучения тех или иных сотрудников.

В качестве документов, подтверждающих обучение сотрудника в интересах организации, Минфин России также рекомендует иметь в наличии:

• договор об оказании образовательных услуг, заключенный между организацией и образовательным учреждением;
• учебную программу образовательного учреждения с указанием количества часов посещений (как подтверждение фактического времени нахождения сотрудника на учебе);
• сертификат или иной документ (диплом, свидетельство, аттестат), выданный образовательным учреждением, свидетельствующий о том, что сотрудник прошел обучение;
• акт об оказании услуг.

Кроме того, для признания затрат на обучение в составе расходов при расчете налога на прибыль важно, чтобы профиль обучения соответствовал виду деятельности организации или работе, которую выполняет сотрудник. Например, учебу бухгалтера аптеки на курсах по дизайну интерьеров нельзя признать обучением в интересах организации.

Если обучение связано с трудовой деятельностью сотрудника, но полученные знания не будут им использоваться в работе, обучение не считается произведенным в интересах организации. Например, если сотрудник по результатам обучения получил диплом по международной финансовой отчетности, а в рамках своей трудовой деятельности формирует отчетность по российскому законодательству. То есть целью специальной подготовки сотрудника должно быть получение или повышение им профессиональной квалификации для выполнения своих должностных обязанностей.

Аналогичные выводы следуют из писем Минфина России от 26 сентября 2011 г. № 03-03-06/1/587, от 25 мая 2007 г. № 03-03-06/1/312.

Если подтвердить, что учеба сотрудника связана с деятельностью организации, невозможно, следует считать, что это обучение проводится в его интересах.

Ситуация: нужно ли получить копию лицензии образовательного учреждения, чтобы учесть при расчете налога на прибыль расходы на обучение сотрудников

Нет, не нужно.

Таких требований законодательство не содержит (п. 3 ст. 264 НК РФ).

Сведения о наличии у образовательного учреждения лицензии (в т. ч. ее реквизиты) отражаются в договоре об оказании образовательных услуг. Это предусмотрено приказами Минобразования России от 10 июля 2003 г. № 2994 и от 28 июля 2003 г. № 3177.

Таким образом, если в договоре указаны номер и срок действия такой лицензии, то при соблюдении остальных условий расходы на обучение можно учесть при расчете налога на прибыль.

Вместе с тем, организации лучше заручиться копией лицензии. При камеральной или выездной проверке инспекторы вправе требовать у организации необходимые им дополнительные документы (п. 1 ст. 93 НК РФ). Ранее в ряде случаев даже судьи признавали такие требования правомерными (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 17 ноября 2004 г. № А33-7017/04-С3-Ф02-4726/04-С1 и Западно-Сибирского округа от 26 января 2005 г. № Ф04-9657/2004(7955-А27-33)).

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль затраты на обучение сотрудников, если у российского образовательного учреждения нет лицензии

Нет, нельзя.

Наличие лицензии у российского образовательного учреждения является одним из условий, при котором расходы на обучение сотрудника можно учесть при расчете налога на прибыль. Таким образом, если у российского учебного заведения нет лицензии, учесть оказанные им образовательные услуги нельзя. Такой порядок установлен подпунктом 1 пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие организации учесть при расчете налога на прибыль расходы на обучение сотрудника, даже если у образовательного учреждения нет лицензии. Они заключаются в следующем.

При отсутствии лицензий, подтверждающих образовательный статус учреждения, расходы на обучение сотрудника в интересах организации можно включить в состав прочих расходов. Это связано с тем, что перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, открыт (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Подтверждает данный вывод и арбитражная практика (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 ноября 2006 г. № А56-51313/2004).

Для обоснования таких расходов могут понадобиться и дополнительные документы. В частности:

• документы, подтверждающие экономическую оправданность расходов (например, приказ о направлении на учебу);
• документы, подтверждающие, что образовательные услуги были оказаны (например, акт выполненных работ);
• документы, подтверждающие, что сотрудник прошел обучение (например, диплом, сертификат, удостоверение и т. д.).

Такой вывод можно сделать из пункта 1 статьи 252 и пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Не исключено, что такую точку зрения организации придется отстаивать в суде.

Обучение на семинаре

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы на обучение сотрудника на однодневном семинаре, если по его окончании сотрудник не получил никакого документа об образовании

Ответ на этот вопрос зависит от того, выполнены ли условия, при которых расходы на обучение сотрудника можно учесть при расчете налога на прибыль. В частности, условие о том, что у российского образовательного учреждения должна быть лицензия (подп. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ).

Дело в том, что сама по себе образовательная деятельность в форме разовых лекций, стажировок, семинаров, по окончании которых не выдается документ об образовании и (или) квалификации, не подлежит лицензированию. Следовательно, у образовательного учреждения, которое проводит одноразовые семинары, может не быть лицензии. Это следует из абзаца 3 пункта 4 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16 марта 2011 г. № 174. В этом случае расходы на обучение сотрудника нельзя учесть при расчете налога на прибыль (п. 3 ст. 264 НК РФ).

Если же все необходимые условия (в т. ч. наличие лицензии у образовательного учреждения) выполнены, расходы на обучение сотрудника на однодневном семинаре можно учесть при расчете налога на прибыль. В Налоговом кодексе РФ нет условия о том, что тот факт, что сотрудник прошел обучение, нужно подтвердить каким-либо документом. Такой вывод следует из подпункта 23 пункта 1 и пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Тем более что законодательством предусмотрено, что в некоторых случаях документы об образовании могут не выдаваться. В частности, это относится и к однодневным семинарам. Это следует из абзаца 3 пункта 4 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16 марта 2011 г. № 174.

Ситуация: как учесть при расчете налога на прибыль расходы на проезд и проживание сотрудника, если он едет на семинар за границу

Тогда стоимость проезда, проживания, виз и других аналогичных расходов можно списать на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Такие затраты компенсируйте сотруднику только в том случае, если их стоимость не входит в общую цену договора. Ведь, как правило, стоимость проезда, проживания, виз и прочих подобных расходов организатор семинара включает в общий счет.

Суточные организация должна выплатить сотруднику в любом случае независимо от того, каким способом оплачивается стоимость проезда, проживания, виз и прочих подобных расходов – в общей стоимости или отдельно (п. 11 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. № 749). При расчете налога на прибыль суточные не нормируются (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Помимо услуг по обучению сотрудников, организаторы семинаров могут предлагать культурно-развлекательную программу. Затраты на нее нельзя учесть при расчете налога на прибыль (п. 3 ст. 264 НК РФ). Однако если в договоре и акте стоимость развлечений (отдыха) не будет выделена отдельной строкой, учтите ее в общей стоимости семинара. Это подтверждает и арбитражная практика (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 16 сентября 2005 г. № А64-1000/04-6).

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы на обучение сотрудника на семинаре, если семинар связан с новым видом деятельности организации, которым она только планирует заниматься

Да, можно.

Обучение, связанное с обретением новых навыков и знаний (способствующих осуществлению организацией нового вида деятельности), можно считать профессиональной подготовкой (переподготовкой) сотрудника (п. 1 ст. 21 Закона от 10 июля 1992 г. № 3266-1, п. 1 Положения, утвержденного приказом Минобразования России от 6 сентября 2000 г. № 2571, и п. 7 Типового положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 26 июня 1995 г. № 610).

Поэтому затраты на такую переподготовку сотрудника в интересах организации (при соблюдении прочих условий) учтите при расчете налога на прибыль в прочих расходах (подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ). Налоговый кодекс РФ не накладывает ограничений на учет в налогооблагаемой базе расходов, которые связаны с освоением организацией нового вида деятельности. Об экономической оправданности таких затрат подробнее см. Как при расчете налога на прибыль применить термин «экономически оправданные расходы».

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть стоимость питания сотрудника во время семинара

Ответ на этот вопрос зависит от того, выделена ли стоимость питания в документах отдельной строкой или нет.

Если организатор семинара не уточнял, какие позиции включает цена семинара, то уменьшите налогооблагаемый доход на всю сумму. Основание – пункт 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Если же стоимость питания в документах выделена отдельно, то в составе расходов на обучение можно учесть только стоимость семинара. Дело в том, что расходы на питание не относятся к затратам на обучение кадров. Подробнее о расходах на питание сотрудников см. Как учесть при налогообложении расходы на бесплатное питание, которое организация предоставляет сотруднику по своей инициативе.

Обучение совместителя

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы на профессиональное обучение совместителя. Обучение проводится по инициативе организации

Да, можно.

Пункт 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ позволяет учесть при налогообложении прибыли расходы на профессиональное обучение сотрудников организации. Сотрудниками признаются граждане, с которыми заключены трудовые договоры (ст. 20 и 282 ТК РФ). Поскольку с совместителями заключаются трудовые договоры, то при выполнении всех прочих условий расходы на их обучение уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Курсы вождения

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль затраты на получение водительских прав. Организация оплатила своему главному бухгалтеру обучение на курсах вождения автомобиля

Нет, нельзя.

Расходы на оплату профессиональной подготовки сотрудника можно отнести к расходам на профессиональное обучение, если они произведены в интересах организации, то есть являются экономически оправданными (п. 1 ст. 252, подп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 НК РФ).

Поскольку вождение автомобиля в должностные обязанности главного бухгалтера не входит, доказать обоснованность такой профессиональной подготовки будет трудно. В исключительных случаях (например, когда у бухгалтера разъездной характер работ и в штате нет водителя) можно попытаться доказать, что стоимость обучения в автошколе – экономически оправданные расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ). Однако такую точку зрения, скорее всего, придется отстаивать в суде.

Момент признания расходов

При методе начисления затраты на профессиональное обучение сотрудников включите в состав прочих расходов по факту оказания услуг (после составления документа, подтверждающего, что образовательные услуги были оказаны) (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

При кассовом методе такие расходы можно учесть только после оплаты. Поэтому, чтобы учесть расходы на обучение организации, понадобятся также документы, подтверждающие оплату образовательных услуг. Например, платежные поручения, квитанции к приходным кассовым ордерам и т. п. Это следует из пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса РФ.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов на обучение сотрудника. Обучение проводится в интересах организации. Организация применяет общую систему налогообложения. Налог на прибыль рассчитывает ежемесячно

На основании приказа руководителя ЗАО «Альфа» направило на курсы повышения квалификации бухгалтера В.Н. Зайцеву. Курс обучения рассчитан на 4 дня (с 24 по 27 января 2012 года) и проводится с отрывом от производства. С лицензированным учебным центром, который проводит обучение, заключен договор. Стоимость услуг по договору составляет 6000 руб. Учебный центр является некоммерческим образовательным учреждением, поэтому его услуги НДС не облагаются.

Дебет 76 Кредит 51
– 6000 руб. – внесена предоплата за образовательные услуги (на основании договора и счета).

31 января 2012 года «Альфа» и учебный центр подписали акт об оказании услуг. В учете организации сделана запись:

Дебет 26 Кредит 76
– 6000 руб. – отражены расходы на обучение сотрудника.

При расчете налога на прибыль за январь бухгалтер «Альфы» включил в состав расходов стоимость обучения в сумме 6000 руб.

Обучение соискателя

Ситуация: как учесть при налогообложении затраты на обучение гражданина, с которым организация не заключала трудовой договор. Организация применяет общую систему налогообложения

При расчете налога на прибыль ответ на этот вопрос зависит от того, заключено ли с таким гражданином соглашение (договор) об обязательстве трудоустройства. То есть соглашение (договор) о том, что не позднее трех месяцев после окончания обучения с ним будет заключен трудовой договор, по которому он проработает в организации, оплатившей его обучение, не менее одного года.

Если такое соглашение (договор) есть, то при выполнении всех прочих условий при расчете налога на прибыль можно учесть стоимость обучения гражданина. Это следует из подпункта 2 пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Стоимость профессионального обучения будущего сотрудника не облагается:

• НДФЛ – если учреждение, в котором обучался сотрудник, имеет лицензию на образовательную деятельность или соответствующий статус для иностранного образовательного учреждения (п. 21 ст. 217 НК РФ, письмо ФНС России от 14 ноября 2011 г. № ЕД-4-3/18962);
• взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 7, п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);
• взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 20.1, подп. 13 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Внимание: если, несмотря на соглашение (договор) об обязательстве трудоустройства, гражданин не заключит трудовой договор или уволится, не отработав один год (будет уволен), расходы на обучение, учтенные организацией для целей налога на прибыль, отразите в составе внереализационных доходов.

Сумму платы за обучение, которая ранее уменьшила налоговую прибыль, включите в состав внереализационных доходов в тот период, когда:

• закончил действовать трудовой договор с сотрудником, которому организация оплатила обучение (до истечения года);
• закончился трехмесячный срок, отведенный для заключения трудового договора с гражданином, которому организация оплатила обучение.

Стоимость обучения не придется включать во внереализационные доходы только в том случае, если трудовой договор с человеком был расторгнут по обстоятельствам, перечисленным в статье 83 Трудового кодекса РФ.

Такой порядок установлен в подпункте 2 пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Если сотрудник (соискатель) возместит организации стоимость обучения, полученную компенсацию также учитывайте в составе внереализационных доходов. Тот факт, что организация уже включала в состав доходов ранее осуществленные расходы, значения не имеет (письма Минфина России от 4 июля 2011 г. № 03-03-06/1/386, от 25 марта 2011 г. № 03-03-06/1/177, ФНС России от 11 апреля 2011 г. № КЕ-4-3/5722).

При включении суммы компенсации в состав доходов затраты на обучение не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли (письмо Минфина России от 4 июля 2011 г. № 03-03-06/1/386).

Независимо от того, был ли заключен с гражданином трудовой договор, стоимость его обучения не облагается НДФЛ при условии соблюдения требований, предусмотренных пунктом 21 статьи 217 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России от 10 сентября 2009 г. № 03-04-06-02/67).

Кроме того, с платы за обучение сотрудников, с которыми были расторгнуты (до истечения года) или не заключены (в течение трех месяцев) трудовые договоры, не начисляйте:

• взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 7, п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);
• взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 20.1, подп. 13 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Если соглашения (договора) о будущих трудовых отношениях с гражданином у организации нет, то при расчете налога на прибыль нельзя учесть стоимость его обучения. Это связано с тем, что в состав расходов при расчете налога на прибыль можно включить только затраты на обучение сотрудников. То есть тех граждан, с которыми организация заключила трудовые договоры. Такой порядок следует из пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ и статьи 20 Трудового кодекса РФ.

Стоимость профессионального обучения сотрудника в этом случае не облагается:

• НДФЛ – поскольку наличие трудовых отношений не влияет на освобождение от налогообложения сумм такой оплаты (п. 21 ст. 217 НК РФ);
• взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование – поскольку отсутствует объект обложения страховыми взносами (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);
• взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний – поскольку отсутствует объект обложения страховыми взносами (п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Аттестация бухгалтеров

Ситуация: как при расчете налога на прибыль, страховых взносов и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний учесть стоимость обучения главного бухгалтера по программе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров

При расчете налога на прибыль стоимость обучения по программе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров можно учесть в составе прочих расходов. Но для этого должны быть соблюдены следующие условия:

• сотрудник работает в организации на основании трудового договора или заключил с ней договор о том, что он будет обязан трудоустроиться в организацию;
• между организацией и образовательным учреждением заключен договор на обучение;
• образовательное учреждение имеет действующую лицензию;
• программа обучения нацелена на более эффективное использование сотрудника в деятельности организации (получение аттестата профессионального бухгалтера преследует цель обеспечения необходимого уровня современных профессиональных знаний и навыков в соответствии с повышающимися требованиями к квалификации специалистов);
• расходы документально подтверждены.

Однако это правило не распространяется на уплату организацией членских взносов за сотрудника. Объясняется это тем, что членство в Институте профессиональных бухгалтеров России не является необходимым условием для осуществления бухгалтерской деятельности. Поэтому такие расходы не являются экономически обоснованными и не могут быть учтены при расчете налога на прибыль.

Такой вывод следует из положений подпункта 23 пункта 1, пункта 3 статьи 264, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ и письма Минфина России от 1 ноября 2010 г. № 03-03-06/1/676.

В отношении уплаты взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний необходимо учитывать следующее.

Если обучение главного бухгалтера проводится по инициативе организации, то оплата обучения не облагается взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ. Однако это правило не распространяется на уплату организацией членских взносов за сотрудника и экзаменационный сбор, взимаемый при получении аттестата профессионального бухгалтера. Данные выплаты не являются оплатой за обучение, а значит, не подпадают под действие подпункта 12 пункта 1 статьи 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ и подпункта 13 пункта 1 статьи 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ. То есть на стоимость членских взносов и экзаменационный сбор страховые взносы и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний начислять нужно. Разъяснения о необходимости начисления страховых взносов с сумм членских взносов и экзаменационного сбора содержатся в письме Минздравсоцразвития России от 5 августа 2010 г. № 2519-19.

Обучение по программе МВА

Ситуация: как при расчете налогов, страховых взносов, взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний учесть расходы на обучение сотрудника по программе МВА «Топ-Менеджер». Сотрудник имеет высшее образование. Организация применяет общую систему налогообложения

Оплата сотруднику такого дополнительного профессионального образования в интересах организации не облагается:

• НДФЛ – если учреждение, в котором обучался сотрудник, имеет лицензию на образовательную деятельность или соответствующий статус для иностранного образовательного учреждения (п. 21 ст. 217 НК РФ);
• взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (п. 12 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);
• взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (подп. 13 п. 1 ст. 20.2. Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

При расчете налога на прибыль стоимость обучения по программе МВА «Топ-Менеджер» при соблюдении прочих условий учитывайте в составе расходов (подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Расходы на стипендии

Ситуация: как при расчете налогов, страховых взносов и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний учесть расходы на стипендии, которые организация выплачивает гражданам во время их обучения в ее интересах в рамках ученического договора. Организация применяет общую систему налогообложения

По общему правилу взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование нужно начислить на любые вознаграждения и доходы, выплачиваемые сотрудникам по трудовым договорам. Вознаграждения по гражданско-правовым договорам на выполнение работ (оказание услуг) облагаются взносами на обязательное пенсионное и медицинское страхование (ч. 1 ст. 7, ч. 3 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ). Взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний облагаются выплаты по трудовым договорам. На вознаграждения по гражданско-правовым договорам взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний начисляются, если это прямо предусмотрено договором. Об этом сказано в пункте 1 статьи 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ. Таким образом, взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний облагаются выплаты гражданам в рамках трудовых отношений или гражданско-правовых отношений (предусматривающих выполнение работ или оказание услуг).

Предметом ученического договора не является выполнение трудовой функции или выполнение работ (оказание услуг). Следовательно, стипендия, которая выплачивается в рамках такого договора, не облагается взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний. При этом не имеет значения, кому выплачивается стипендия – сотруднику организации или человеку, который им не является (например, кандидату на ту или иную должность).

В налоговом учете затраты по выплате стипендий гражданам, которые не являются сотрудниками организации, к расходам на обучение (подп. 2 п. 3 ст. 264 НК РФ) не относятся (письмо Минфина России от 17 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/257). Однако в письме от 8 июня 2011 г. № 03-03-06/1/336 Минфин России пояснил, что стипендии, выплаченные ищущим работу гражданам, с которыми организация заключила ученические договоры, могут уменьшать налогооблагаемую прибыль на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Учесть затраты на выплату стипендий при расчете налога на прибыль можно не раньше, чем соискатели будут зачислены в штат. Дело в том, что расходы на обучение граждан, так и не ставших сотрудниками организации, Минфин России считает экономически необоснованными (письма от 8 июня 2012 г. № 03-03-06/1/297, от 7 мая 2008 г. № 03-04-06-01/123, от 13 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/77).

Если стипендии начислены сотрудникам, с которыми уже заключены трудовые договоры, включите их в состав расходов на оплату труда, если они:

• предусмотрены нормами российского законодательства, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (абз. 1 ст. 255 НК РФ);
• экономически обоснованны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Если сотрудник проходит обучение без отрыва от производства, суммы начисленной стипендии можно списать как другие виды расходов, произведенные в пользу сотрудника (п. 25 ст. 255 НК РФ). Если сотрудник обучается с отрывом от производства, стипендию можно учесть как начисления по основному месту работы с отрывом от производства по системе повышения квалификации (п. 19 ст. 255 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 8 июня 2011 г. № 03-03-06/1/336.

Что касается НДФЛ, то, по мнению контролирующих ведомств, этот налог нужно удержать с суммы стипендий (письма Минфина России от 7 мая 2008 г. № 03-04-06-01/123, от 17 августа 2007 г. № 03-04-06-01/294, УФНС России по г. Москве от 7 марта 2007 г. № 28-11/021233, от 26 декабря 2006 г. № 28-10/114805). Основание – пункт 11 статьи 217 Налогового кодекса РФ, в котором перечислены виды освобожденных от НДФЛ стипендий. Это, в частности, стипендии:

• выплачиваемые учебными учреждениями высшего профессионального образования в пользу учащихся, студентов (аспирантов, ординаторов);
• учреждаемые Президентом РФ, органами законодательной или исполнительной власти России, региональными властями, благотворительными фондами;
• выплачиваемые за счет средств бюджетов гражданам, обучающимся по направлению органов службы занятости.

Стипендии учащимся, выплачиваемые работодателями, в этом перечне не значатся. Следовательно, в отношении указанных выплат организация является налоговым агентом, а значит, обязана удержать НДФЛ и сдать справку по форме 2-НДФЛ в налоговую инспекцию (п. 1 ст. 226, п. 2 ст. 230 НК РФ).

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие организациям не удерживать НДФЛ со стипендий, выплаченных штатным сотрудникам за обучение в интересах организации. Они заключаются в следующем.

Стипендии можно считать установленными законом компенсациями, если их выплата предусмотрена в трудовом (коллективном) договоре. По крайней мере, в случаях, когда их получают штатные сотрудники, повышающие квалификацию по инициативе работодателя. При таком подходе удерживать со стипендий НДФЛ не нужно (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Однако, возможно, что такую точку зрения придется отстаивать в суде. Стипендия не является компенсацией как таковой в понимании трудового законодательства. Так как она прямо не поименована в перечне компенсаций, положенных сотруднику при совмещении работы и обучения (ст. 164, гл. 26 ТК РФ).

Если сотрудник возмещает организации стоимость обучения, полученную компенсацию учитывайте в составе внереализационных доходов. Тот факт, учитывала организация подобные расходы при налогообложении или нет, значения не имеет. Подробнее об этом см. Как отразить в бухучете и при налогообложении компенсацию, полученную от сотрудника в возмещение расходов на его обучение.

ОСНО: НДС

«Входной» НДС со стоимости услуг, оказанных коммерческими образовательными учреждениями (предпринимателями), можно принять к вычету:

• если стоимость услуг отражена в бухучете на основании первичного документа (например, акта об оказании образовательных услуг);
• если сотрудник, который прошел обучение, занят в деятельности организации, облагаемой НДС;
• если у организации есть счет-фактура.

Такие требования содержатся в пункте 2 статьи 171 и пункте 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

В бухучете предъявленный к вычету НДС отразите так:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– принят к вычету НДС по расходам на обучение сотрудников.

Налоговую базу организаций на упрощенке, которые платят единый налог с доходов, стоимость обучения сотрудников не уменьшает. При таком объекте налогообложения не учитываются никакие расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Организации, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, могут включить в состав расходов, уменьшающих налоговую базу, стоимость профессиональной подготовки и переподготовки сотрудников (подп. 33 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). При этом нужно учесть те же ограничения, которые установлены для плательщиков налога на прибыль (п. 3 ст. 264 НК РФ).

Обосновать расходы на обучение в интересах организации можно теми же документами, что используют для этого организации, рассчитывающие налог на прибыль. Это следует из пункта 2 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

При расчете единого налога затраты на профессиональную подготовку (переподготовку) кадров можно учесть только после оплаты. Поэтому организации необходимы также документы, подтверждающие оплату образовательных услуг. Например, платежные поручения, квитанции к приходным кассовым ордерам и т. п. Это следует из пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.

Расходы на получение сотрудниками основного профессионального образования, а также таких видов дополнительного профессионального образования, как повышение квалификации и стажировка, не уменьшают налоговую базу по единому налогу (подп. 33 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Если расходы на оплату услуг коммерческих образовательных учреждений учтены при расчете единого налога, заплаченный им НДС тоже уменьшит налоговую базу (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Ситуация: как учесть расходы на проезд и проживание сотрудника, если он едет на семинар за границу. Организация применяет упрощенку, единый налог уплачивает с разницы между доходами и расходами

Поездку сотрудника на заграничный семинар оформите как обычную командировку (ст. 187 ТК РФ).

При расчете единого налога учтите стоимость проезда, проживания, виз и других аналогичных расходов (подп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Такие затраты компенсируйте сотруднику только в том случае, если их стоимость не входит в общую цену договора. Ведь, как правило, стоимость проезда, проживания, виз и прочих подобных расходов организатор семинара включает в общий счет.

Суточные организация должна выплатить сотруднику в любом случае независимо от того, каким способом оплачивается стоимость проезда, проживания, виз и прочих подобных расходов – в общей стоимости или отдельно (п. 11 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. № 749). Организации на упрощенке, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, могут включить суточные в состав расходов, уменьшающих налоговую базу (подп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Помимо услуг по обучению сотрудников, организаторы семинаров могут предлагать культурно-развлекательную программу. Затраты на нее нельзя учесть при расчете единого налога при упрощенке (подп. 13 и 33 п. 1 ст. 346.16, п. 3 ст. 264 НК РФ). Однако если в договоре и акте стоимость развлечений (отдыха) не будет выделена отдельной строкой, учтите ее в общей стоимости семинара. Это подтверждает арбитражная практика (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 16 сентября 2005 г. № А64-1000/04-6).

Компенсацию, полученную от сотрудника за оплаченное организацией обучение, учитывайте в составе внереализационных доходов. Тот факт, учитывала организация подобные расходы при налогообложении или нет, значения не имеет. Подробнее об этом см. Как отразить в бухучете и при налогообложении компенсацию, полученную от сотрудника в возмещение расходов на его обучение.

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому расходы, связанные с профессиональным обучением сотрудников, на расчет налоговой базы не влияют.

ОСНО и ЕНВД

Организация может оплатить профессиональное обучение сотрудника, одновременно занятого в деятельности, облагаемой ЕНВД, и в деятельности, с которой организация платит налоги по общей системе налогообложения. В этом случае сумму расходов на обучение нужно распределить (п. 9 ст. 274, п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Подробнее о том, как распределить расходы, относящиеся к разным налоговым режимам, см. Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, если организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД.

Расходы на обучение сотрудников, которые заняты только в одном виде деятельности организации, распределять не надо.

Пример распределения расходов на профессиональную подготовку сотрудника, занятого в разных видах деятельности организации. Организация применяет общую систему налогообложения и платит ЕНВД

ООО «Торговая фирма "Гермес"» продает товары оптом и в розницу. По оптовым операциям организация применяет общую систему налогообложения. В городе, где работает «Гермес», торговля переведена на ЕНВД.

Налог на прибыль «Гермес» начисляет ежемесячно. В учетной политике организации сказано, что общехозяйственные расходы распределяются пропорционально доходам за каждый месяц отчетного (налогового) периода.

За ноябрь доходы организации составили:

• по оптовой торговле (без учета НДС) – 1 050 000 руб.;
• по розничной торговле – 600 000 руб.

Других доходов организация не получала.

В.Н. Зайцева работает бухгалтером в «Гермесе». В ноябре Зайцева прошла курсы повышения квалификации с отрывом от производства. Стоимость обучения составляет 6000 руб. (без НДС).

Чтобы распределить эту сумму между расходами по разным видам деятельности, бухгалтер «Гермеса» сопоставил доходы по оптовой торговле с общим объемом доходов организации.

Доля доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения за ноябрь составляет:
1 050 000 руб. : (1 050 000 руб. + 600 000 руб.) = 0,636.

Доля расходов на повышение квалификации, которую можно учесть при расчете налога на прибыль за ноябрь, равна:
6000 руб. × 0,636 = 3816 руб.

Доля расходов на повышение квалификации, которую нужно отнести к деятельности организации, облагаемой ЕНВД, составляет:
6000 руб. – 3816 руб. = 2184 руб.